В статье рассмотрим НДС при возврате товара поставщику, которые неизбежны в ходе работы организации или предпринимателя. Материальные ценности возвращаются первоначальному владельцу по ряду причин. Данные операции оформляются документально. Если поставщик при отгрузке товара выделил сумму НДС, то документы на возврат подготавливаются, учитывая сумму налога.

Причины возврата товара

Отмена ранее состоявшейся сделки возможна как при получении ценностей ненадлежащего качества, так и при соблюдении условий договора. Возврат товара производится по нескольким причинам:

1. При поступлении товара нарушены заранее оговоренные сроки.
2. Отсутствуют сопровождающие документы.
3. Товар поступил ненадлежащего качества, обнаружены нарушения при упаковке, повреждения тары.
4. Поставщик не передал товар в нужном количестве, с иной комплектацией, без соблюдения условий об ассортименте.

При возврате товара требуется составить поставщику претензию с указанием причин совершаемых действий (неудовлетворенность качеством, сроками, комплектацией).

В некоторых случаях передача ценностей от покупателя к поставщику происходит только для устранения указанных дефектов. Такие операции не квалифицируются как обратная реализация.

Действия при возврате товара

НДС при возврате товара поставщику

Если происходит возврат ранее полученной продукции ненадлежащего качества, то процедура обратной реализации подлежит обложению НДС . Выданные документы покупателю следует зафиксировать в книге продаж.

Не начисляется НДС при возврате лишь неоприходованного товара. В таких случаях продавцу следует скорректировать первоначальные документы на отгрузку, либо произвести замену поставленной продукции.

Если покупатель работает без НДС, то указывать налог при отгрузке товара поставщику не следует. Принятием вычета по НДС у продавца будет произведен на основании выписанной им корректировочной счет-фактуры.

Формирование документов при возврате

Передачу отгруженного товара от покупателя обратно к поставщику возможно осуществить как до подписания документов (накладных), так и после. Если накладные при приемке ценностей подписаны, права на товар переходят к покупателю.

При оптовой поставке часто выходит, что некачественной оказалась лишь часть покупки. В таких случаях наиболее благоприятным выходом будет оприходование на склад покупателя качественных ценностей и возврат остальных. От поставщика потребуется запросить исправленные документы, так как произошло изменение в итоговой стоимости и сумме НДС по причине уменьшения количества товара. В книге покупок следует сделать запись, отражающую реальное количество принятых ценностей.

При обнаружении брака во всей партии оприходовать товар не рекомендуется, что позволит в дальнейшем не составлять лишние документы. Поставка полностью возвращается поставщику, который не теряет на нее право.

В некоторых случаях бракованные партии обнаруживаются после оприходования ценностей покупателем на склад. Однако в этом случае приходные документы уже подписаны, поступление зафиксировано в книге покупок.

Покупатель для осуществления возврата совершает обратную реализацию, то есть составляет счет-фактуру на отгрузку некачественного товара первоначальному поставщику. Документ с выделенной суммой налога фиксируется в книге продаж, тем самым увеличивая налоговую нагрузку.

Возврат некачественного товара

Даже после оприходования ценностей на склад допускается возвратить их поставщику по причине неудовлетворительного качества. Претензии подкрепляются составлением соответствующих актов разногласий, разбраковки и прочими справками, отражающими реальное состояние ценностей.

В таких случаях возможно 2 выхода из ситуации:

1. Покупатель не составляет счет-фактуру на возврат. Поставщик сам должен предоставить корректировочные документы, исключив из них количество испорченной продукции и уменьшив тем самым первоначальную стоимость и сумму НДС.
2. Покупатель совершает обратную реализацию. Выставляется счет-фактура с выделенной суммой налога.

Учитывая, что судебная практика допускает наличие 2-х вариантов, о дальнейших процедурах с целью устранения разногласий рекомендуется договориться с контрагентом.

Отражение процедуры возврата в бухучете

Если товар, который впоследствии планируется возвратить поставщику, будет оприходован, то принимающая организация делает обычные проводки на прием ценностей с использованием счета 60. В зависимости от состояния расчетов между контрагентам позже совершается взаимозачет, либо возвращаются деньги за ранее отгруженную партию.

Пример. Организация «Монолит» отгрузила партию брусков по цене 800 рублей за штуку в количестве 500 единиц (400 000 рублей) покупателю ООО «Прибор». Покупатель оплатил всю партию авансом. Приемка товара выявила бракованные изделия в количестве 10 штук. Какие записи в бух.учете ООО «Прибор» появятся в случаях оприходования и неоприходования всей партии?

Для первого варианта характерно следующее решение:

1. Дт 10 ― Кт 60 ― 338 983,05 рублей ― оприходована вся партия товара.
2. Дт 19 ― Кт 60 ― 61016,95 рублей ― отражен входной НДС.
3. Дт 62 ― Кт 90 ― 8 000,00 рублей ― возвращены некачественные бруски поставщику.
4. Дт 90,3 ― Кт 68 ― 1220,34 рублей ― начислен налог к уплате.
5. Дт 51 ― Кт 62 ― 8 000 рублей ― возврат денежных средств за поставку некачественного товара.

По согласованию с поставщиком возможно произвести замену 10 брусков. В таком случае проводить обратную реализацию от покупателя поставщику не потребуется.

Если брак изделий был обнаружен до оприходования, то в учете появятся следующие записи:

1. Дт 60 ― Кт 51 ― 400 000,00 рублей ― оплата поставщику.
2. Дт 10 ― Кт 60 ― 332 203,39 рублей ― оприходованы качественные изделия.
3. Дт 19 ― Кт 60 ― 59 796,61 рублей ― отражен входной НДС.

Задолженность поставщика за авансовые перечисления в размере 8 000 рублей либо возвращается на счет покупателя, либо погашается отгрузкой качественного товара в недостающем количестве.

Вряд ли существует бухгалтер, который не сталкивался с возвратом товара. Чтобы верно отразить операцию на счетх бухгалтерского учета и определиться с пакетом документов для обоснованного вычета НДС необходимо как минимум знать:

Какой товар возвращается- качественный или некачественный,

Приходовал ли товар покупатель и отражал ли вычет НДС в книге покупок

Является ли покупатель плательщиком НДС.

В рамках этой статьи мы рассмотрим операцию по возврату товара с позиции продавца, так как именно продавец оказывается в уязвимом положении – дефекты в оформлении операции могут повлечь риск отказа в вычет НДС, ранее отраженному в книге продаж при отражении выручки. У покупателя же НДС так и останется в книге продаж, даже в случае выявления дефектов в счетах-фактурах.

Начнем с возврата некачественного товара. В таблице 1 (приведена ниже) отражены все основные случаи возврата некачественного товара:

Таблица 1. Возврат некачественного товара (готовой продукции)

То есть имеет место разное отражение операции для целей бухгалтерского учета (сторнировка записей) и для целей налогового учета по НДС – нельзя отражать отрицательную запись в книге продаж, необходимо отражать запись в книге покупок с положительным значением. В программе 1 С отражение бухгалтерских записей может быть реализовано следующим образом:

Д62 К90.1 - красным

Д90.3К19.09 - красным

Д68.2К19.09- черным

Д90.2К41 –красным

1 - особенности при возврате подакцизного товара:

Как указано в совместном Письме ФНС и Минфина России от 15.09.2015 N ГД-4-3/16210@, для правомерного применения вычета сумм акциза необходимо выполнение следующих условий:

Продавцом фактически уплачены суммы акциза по товарам, впоследствии возвращенным покупателем;

Операции, связанные с возвратом подакцизных товаров (но не позднее одного года с момента возврата обозначенных товаров или отказа от них), отражены в учете.

При этом для подтверждения факта возврата подакцизного товара налогоплательщику необходимо представить в налоговый орган именно корректировочный счет-фактуру, оформленный в связи с возвратом подакцизного товара (совместное письмо от 31 октября 2014 г. N ГД-3-3/3715@ ФНС и Минфина России), а не новый счет-фактуру от покупателя.

2 - особенности отражения возврата товаров, реализация которого отражена в прошлых налоговых периодах.

В письме от 23 марта 2012 г. N 03-07-11/79 МФ РФ рассмотрел вопрос о порядке учета операции по возврату некачественного товара, в случае, если возврат произведен в текущем налоговом периоде, а отгрузка произошла в прошлом налоговом периоде. В данном Письме речь о подаче уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль не идет.

Д41 (43) К91.1 – себестоимость товара отражаем в налоговых доходах текущего периода

Д91.2К62 - - задолженность перед покупателем отражаем в налоговых расходах текущего периода

Д19К91.1 – учитываем НДС в составе налоговых доходах текущего периода

Д68.2К19 – заявляем вычет НДС

Д62К51 – возвращаем денежные средства покупателю

Что касается возврата качественного товара, то в этом случае фактически происходит его обратная реализация. В результате поставщик становится покупателем товара, ранее переданного по договору.

В таблице 2 (приведена ниже) отражена информация по возврату качественного товара:

Таблица 2. Возврат качественного товара

* - При приемке качественного товара от покупателя-неплательщика НДС также следует отражать операцию по приобретению товара на основании накладной от покупателя (в данной сделке по возврату – фактически продавца), но проблема в том, что -неплательщик НДС (например, юридическое лицо, применяющее режим налогообложения ЕНВД или УСН) выпишет накладную, в которой входной НДС не будет выделен. Физическое лицо также не сможет выдать документ с выделенной суммой НДС.

Многие бухгалтеры по этой причине опасаются принимать НДС к вычету.

Но, по мнению финансового ведомства и налоговой службы, выраженному еще в 2013 году (на момент написания статьи это мнение не поменялось) продавец имеет право на вычет НДС на основании корректировочного счета-фактуры или первоначального счета-фактуры (при возврате всей партии товаров), так как в совместном письме Минфина и ФНС России от 14.05.2013 N ЕД-4-3/8562@ не указано, что прописанный алгоритм относится только к случаям возврата не качественного товара.

Вопрос поставлен следующим образом - о применении продавцом вычетов по НДС при возврате товаров, реализованных покупателям, не являющимся налогоплательщиками НДС , с выставлением счетов-фактур, а также реализованных в розницу с выдачей чеков.

Целесообразнее всего представляется отразить операцию по возврату качественных товаров от неплательщиков НДС следующим способом: отразить бухгалтерскую запись Д19К60 - на сумму, указанную в корректировочном счете-фактуре (первоначальном счете-фактуре на реализацию – при возврате всей партии), а бухгалтерскую запись Д41К60 – сделать без учета НДС. Самое важное –обеспечить автоматическое отражение НДС по возвращенному товару в книге покупок и соответственно в налоговой декларации по НДС.

Организация применяет УСН с объектом налогообложения «доходы». Приобрели у поставщика оборудование с НДС, оприходовали его на склад. Оборудование не монтировалось и не использовалось. В связи с изменением производственных планов возникла необходимость вернуть это оборудование поставщику. Поставщик согласен его принять. Как правильно оформить возврат оборудования? Нужно ли выставлять в адрес поставщика счет-фактуру?

По договору купли-продажи продавец обязуется передать товар в собственность покупателю, а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (п. 1 ст. 454 ГК РФ). Обязанность продавца по передаче товара считается исполненной в момент вручения товара покупателю (п. 1 ст. 458 ГК РФ). Поскольку оборудование было принято и оприходовано покупателем на склад, право собственности на него перешло от поставщика к покупателю.

При возврате поставщику оборудования право собственности на него перейдет от покупателя к продавцу. Такая операция в целях налогообложения признается реализацией (п. 1 ст. 39 НК РФ). Лица, применяющие УСН, плательщиками НДС не являются и счета-фактуры при реализации товаров не выставляют (п. 2 ст. 346.11 НК РФ, письмо Минфина России от 24.10.2013 № 03-07-09/44918). Поэтому при возврате оборудования поставщику организация, применяющая УСН, оформляет только первичные документы на отгрузку (товарную накладную, транспортную накладную и т.д.), в которых возвращаемое оборудование указывается по полной стоимости с учетом НДС без выделения суммы налога в отдельную позицию.

Но как же продавец сможет принять к вычету НДС по возвращенному товару, если покупатель, применяющий УСН, счет-фактуру не выставляет? Согласованная позиция Минфина России и ФНС России на этот счет выражена в письме ФНС России от 14.05.2013 № ЕД-4-3/8562@ «О порядке оформления счетов-фактур при возврате товаров». Чиновники дали следующие разъяснения.

В соответствии с п. 5 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, в случае возврата этих товаров (в том числе в течение действия гарантийного срока) продавцу или отказа от них. Вычеты указанных сумм налога производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров, но не позднее одного года с момента возврата или отказа (п. 4 ст. 172 НК РФ). Так как исключений из общего порядка применения вычетов при возврате товаров лицами, не являющимися плательщиками НДС, положениями главы 21 НК РФ не предусмотрено, при возврате такими лицами всей партии отгруженных товаров, как принятых, так и не принятых на учет, следует руководствоваться вышеуказанным п. 5 ст. 171 НК РФ. При этом счет-фактура, зарегистрированный продавцом в книге продаж при отгрузке товаров, регистрируется им в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты.

Итак, поскольку оборудование возвращается поставщику, он примет НДС к вычету на основании своего счета-фактуры, который был выписан при отгрузке этого оборудования покупателю. Такой порядок применяется, если покупатель, применяющий УСН, не выставил в адрес поставщика счет-фактуру.

Если же организация, применяющая УСН, при возврате оборудования выставит в адрес поставщика счет-фактуру с выделенной суммой налога, она должна будет уплатить этот налог в бюджет (п. 5 ст. 173 НК РФ). Кроме того, у нее появится обязанность по представлению декларации по НДС в электронном виде (п. 5 ст. 174 НК РФ). Поставщик в этом случае примет НДС к вычету по возвращенному оборудованию на основании счета-фактуры покупателя (письма от 07.04.2015 № 03-07-09/19392, от 01.04.2015 № 03-07-09/18053, № 03-07-09/17917, № 03-07-09/18070, от 30.03.2015 № 03-07-09/17466).

В соответствии с п. 5 ст. 171 НК РФ в случае возврата товаров (в том числе в течение действия гарантийного срока) продавцу или отказа от них у продавца вычетам подлежат суммы НДС:

Предъявленные продавцом покупателю;

- (и) уплаченные продавцом в бюджет при реализации указанных товаров.

Согласно п. 4 ст. 172 НК РФ вычеты сумм НДС производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров, но не позднее одного года с момента возврата или отказа.

При возврате лицами, не являющимися налогоплательщиками НДС, всей партии отгруженных товаров, как принятых, так и не принятых на учет, продавец вправе принять сумму НДС, уплаченную в бюджет при отгрузке товаров, в полном размере. При этом счет-фактура, зарегистрированный продавцом в книге продаж при отгрузке товаров, регистрируется им в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты, то есть после принятия к учету возвращенных товаров и отражения в бухгалтерском учете операций по возврату товаров.

Пример 1

Товар отгружен покупателю, применяющему спецрежим, 21 марта 2013 г. Отгрузка товаров покупателю в бухгалтерском учете продавца отражена проводками:

Дебет 62 Кредит 90-1 – 118 000 руб. – выручка от реализации партии товара;

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС» - 18 000 руб. – исчислен НДС с отгруженной партии товаров;

Дебет 90-2 Кредит 41-1 – 80 000 руб. – списана себестоимость отгруженных товаров.

При отгрузке товаров продавец выписал счет-фактуру № 157 от 21.03.2013 г.

8 апреля 2013 г. покупатель вернул всю партию товара продавцу. Возврат партии товара покупателем отражен корректирующими проводками на дату возврата:

Дебет 41-1 Кредит 62 – 80 000 руб. – оприходован по себестоимости товар, возвращенный покупателем;

Дебет 68, субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС» Кредит 62 – 18 000 руб. – налоговый вычет НДС по возвращенному товару;

Дебет 62 Кредит 90-1 – (20 000) руб. – «красное сторно» реализации в части торговой наценки;

Дебет 90-3 Кредит 90-1 – (18 000) руб. – «красное сторно» реализации в части исчисленного НДС;

Дебет 90-2 Кредит 90-1 – (80 000) руб. – «красное сторно» реализации в части себестоимости возвращенных товаров.

На дату принятия к учету возвращенных товаров (08.04.2013 г.) продавец зарегистрировал счет-фактуру № 157 от 21.03.2013 г. в книге покупок.

*конец примера*

Согласно п. 13 ст. 171 и п. 10 ст. 172 НК РФ при изменении стоимости отгруженных товаров в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения количества отгруженных товаров, основанием для принятия к вычету налога на добавленную стоимость у продавца является выставленный продавцом корректировочный счет-фактура . В связи с этим при возврате лицами, не являющимися налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, части товаров , как принятых, так и не принятых на учет, продавцу следует выставлять корректировочные счета-фактуры на стоимость товара, возвращаемого покупателем.

Пример 2

Изменим условие примера 1:

8 апреля 2013 г. покупатель вернул часть партии товара продавцу на сумму 59 000 руб. Возврат партии товара покупателем отражен корректирующими проводками на дату возврата:

Дебет 41-1 Кредит 62 – 40 000 руб. – оприходован по себестоимости товар, возвращенный покупателем;

Дебет 68, субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС» Кредит 62 – 9 000 руб. – налоговый вычет НДС по возвращенному товару;

Дебет 62 Кредит 90-1 – (10 000) руб. – «красное сторно» реализации в части торговой наценки;

Дебет 90-3 Кредит 90-1 – (9 000) руб. – «красное сторно» реализации в части исчисленного НДС;

Дебет 90-2 Кредит 90-1 – (40 000) руб. – «красное сторно» реализации в части себестоимости возвращенных товаров.

Продавец выставил покупателю, вернувшему товар, корректировочный счет-фактуру № 218 от 08.04.2013 к счету-фактуре № 157 от 21.03.2103. Указанный счет-фактуру продавец зарегистрировал 08.04.2013 г. в части 1 Журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур и в Книге покупок.

Т. М. Синельникова, Д.В. Игнатьев, эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Покупатель, применяющий общую систему налогообложения, получил по договору поставки и принял на учет от поставщика, применяющего УСН, товар. Позднее покупатель вернул товар поставщику в связи с нарушением условия договора поставки об ассортименте. Следует ли начислять НДС при возврате товара поставщику?

По договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием (ст. 506 ГК РФ).

Если иное не предусмотрено правилами Гражданского кодекса РФ о договоре поставки, положения, предусмотренные параграфом 1 главы 30 «Купля-продажа» ГК РФ, применяются и к договору поставки товаров (п. 5 ст. 454 ГК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 467 ГК РФ, если по договору купли-продажи передаче подлежат товары в определенном соотношении по видам, моделям, размерам, цветам или иным признакам (ассортимент), продавец обязан передать покупателю товары в ассортименте, согласованном сторонами.

На основании пункта 1 статьи 468 ГК РФ при передаче продавцом предусмотренных договором купли-продажи товаров в ассортименте, не соответствующем договору, покупатель вправе отказаться от их принятия и оплаты, а если они оплачены – потребовать возврата уплаченной денежной суммы.

Согласно пункту 2 статьи 468 ГК РФ, если продавец передал покупателю наряду с товарами, ассортимент которых соответствует договору купли-продажи, товары с нарушением условия об ассортименте, покупатель вправе по своему выбору:

• принять товары, соответствующие условию об ассортименте, и отказаться от остальных товаров;
• отказаться от всех переданных товаров;
• потребовать заменить товары, не соответствующие условию об ассортименте, товарами в ассортименте, предусмотренном договором;
• принять все переданные товары.

Объектом налогообложения по НДС признаются в том числе операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, включая реализацию предметов залога и передачу товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передачу имущественных прав (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

При этом под реализацией товаров для целей налогообложения признается передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, а в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом РФ, – передача права собственности на товары на безвозмездной основе (п. 1 ст. 39 НК РФ).

Право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором (п. 1 ст. 223 ГК РФ). В рассматриваемой ситуации покупатель принял на учет переданные поставщиком товары, из чего можно сделать вывод о том, что право собственности на товары перешло к покупателю.

Следовательно, при возврате товаров поставщику происходит их «обратная реализация», в связи с чем у покупателя возникает объект налогообложения по НДС, предусмотренный подпунктом 1 >> пункта 1 статьи 146 НК РФ, и, соответственно, обязанность по начислению НДС и выставлению в адрес поставщика счета-фактуры (письмо Минфина России от 27.02.2012 № 03-07-09/11, постановление ФАС Уральского округа от 17.02.2012 № Ф09-10098/11 по делу № А50-10130/2011).

Отметим, что в Правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость (утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 , далее – Правила), установлена обязанность покупателя – плательщика НДС отражать в части 1 «Выставленные счета-фактуры» журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур показатели счетов-фактур, выставленных им продавцу при возврате продавцу принятых покупателем на учет товаров (подп. «а» п. 7 Раздела II Приложения № 3 к Правилам).

В то же время в рассматриваемом случае можно говорить о том, что продавец не исполнил договор поставки надлежащим образом, поэтому, по сути, в данной ситуации происходит частичное или полное расторжение договора поставки, то есть стороны возвращаются в исходное состояние. Как следует из норм Гражданского кодекса РФ, при возврате товара ненадлежащего ассортимента покупателем поставщику реализации данного товара не происходит.

Так, в письме УМНС России по Московской области от 26.03.2004 № 06-22/2264 отмечено, что если возврат товара производится в результате существенного нарушения продавцом условий договора по качеству, ассортименту, комплектности, упаковке или других условий поставки товара, то такой возврат товара следует рассматривать как произведенный в рамках предусмотренного законодательством отказа покупателя от исполнения договора купли-продажи. В этом случае договор считается недействительным, а переход права собственности на товар – неосуществившимся.

К выводу о том, что возврат некачественного товара не является его «обратной реализацией», приходят и судьи (см., например, постановления ФАС Московского округа от 05.04.2010 № КА-А40/2672-10, от 28.01.2010 № КА-А40/14851-09, ФАС Западно-Сибирского округа от 12.10.2006 № Ф04-6913/2006(27499-А46-7), ФАС Поволжского округа от 08.08.2006 № А72-14034/05-28/220).

Таким образом, вопрос о необходимости начисления покупателем НДС при возврате принятого на учет товара, в том числе по причине несоблюдения поставщиком условий договора, является неоднозначным. Если организация-покупатель примет решение не начислять НДС на стоимость возвращаемого поставщику товара, мы не исключаем вероятность возникновения споров с налоговыми органами и свою позицию организации скорее всего придется отстаивать в суде.